例說(shuō)融資租賃業(yè)務(wù)財(cái)稅差異

發(fā)布日期：2016-03-22來(lái)源：納稅服務(wù)網(wǎng)編輯：劉夢(mèng)怡

[摘要]

　　如何快速掌握和消化最新政策，做好一年一度的匯算清繳工作呢?關(guān)于企業(yè)所得稅核算過(guò)程中的諸多問(wèn)題，由于實(shí)際業(yè)務(wù)千變?nèi)f化，國(guó)家稅務(wù)總局給出的原則性規(guī)范，各地稅務(wù)局具體操作時(shí)如何適用，包括匯算清繳過(guò)程中，稅務(wù)師何時(shí)介入、匯算清繳如何零風(fēng)險(xiǎn)地順利完成等等，讓企業(yè)財(cái)務(wù)工作者頭疼不已。

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　　20××年12 月 1 日，甲企業(yè)與乙企業(yè)簽訂融資租賃合同，甲企業(yè)向乙企業(yè)租入設(shè)備一臺(tái)，合同主要條款如下：

　　(1)租賃期限：20××年1月1日-20×6年12月31日，4年。

　　(2)租金支付方式：每年末支付租金15萬(wàn)元。

　　(3)該設(shè)備2009年12月1日的公允價(jià)值為50萬(wàn)元。

　　(4)租賃合同約定的年利率7%.

　　(5)承租人的初始直接費(fèi)用均為1000元。

　　(6)承租期滿(mǎn)時(shí)，甲企業(yè)享受優(yōu)先購(gòu)買(mǎi)權(quán)購(gòu)買(mǎi)價(jià)100元。 估計(jì)承租期滿(mǎn)時(shí)的公允價(jià)值8萬(wàn)元。

　　請(qǐng)做出20××年的相關(guān)分錄。單位為萬(wàn)元，企業(yè)所得稅率為25%， 不考慮所得稅以外的其他稅金。

　　「案例解析」

　　1. 計(jì)算租賃開(kāi)始日最低租賃付款額的現(xiàn)值，確定租賃資產(chǎn)入賬價(jià)值。

　　最低租賃付款額=租金+承租人到期行使優(yōu)惠購(gòu)買(mǎi)權(quán)時(shí)支付的款項(xiàng)=15×4+0.01=60.01(萬(wàn)元)

　　最低租賃付款額的現(xiàn)值 =15×(P/A，4，7%)+0.01 × (P/V，4，7%)=15×3.3872+0.01×0.7629=50.82(萬(wàn)元)

　　最低租賃付款額的現(xiàn)值大于公允價(jià)值 50萬(wàn) 元，根據(jù)孰低原則，租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值應(yīng)為公允價(jià)值50萬(wàn)元與初始直接費(fèi)用0.1萬(wàn)元之和，即50.10萬(wàn)元。

　　2. 計(jì)算未確認(rèn)融資費(fèi)用。

　　未確認(rèn)融資費(fèi)用=最低租賃付款額-租賃資產(chǎn)公允價(jià)值=60.01-50=10.01(萬(wàn)元) 20×3年

　　1月1日賬務(wù)處理：

　　借：固定資產(chǎn)——融資租入固定資產(chǎn) 50.1萬(wàn)

　　未確認(rèn)融資費(fèi)用 10.01萬(wàn)

　　貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 60.01萬(wàn)

　　銀行存款 0.1萬(wàn)

　　財(cái)稅差異：

　　(1)稅法融資租賃固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)=付款總額+支付的相關(guān)稅費(fèi) =15×4+0.1=60.1 (萬(wàn)元)

　　會(huì)計(jì)上融資租賃固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值=50.1萬(wàn)元

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第18號(hào)——所得稅》規(guī)定，雖然融資租入固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，但不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。 因?yàn)槿谫Y租入固定資產(chǎn)時(shí)不影響損益或權(quán)益，也就不影響應(yīng)納稅所得額，如果確認(rèn)暫時(shí)性差異的影響，在確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)的同時(shí)不能調(diào)整所得稅費(fèi)用，對(duì)應(yīng)科目是資產(chǎn)類(lèi)科目，即借記"遞延所得稅資產(chǎn)"科目，貸記"固定資產(chǎn)"科目，這樣調(diào)整了資產(chǎn)的賬面價(jià)值，使得資產(chǎn)的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ) 又產(chǎn)生了暫時(shí)性差異，由此陷入一個(gè)死循環(huán)， 違背資產(chǎn)的歷史成本原則。 所以，融資租賃形成的暫時(shí)性差異不確認(rèn)遞延所得稅。

　　(2)會(huì)計(jì)上"未確認(rèn)融資費(fèi)用"賬面價(jià)值為-10.01萬(wàn)元(未確認(rèn)融資費(fèi) 用屬于負(fù)債類(lèi)科目，初始確認(rèn)在借方所以用負(fù)數(shù)表示)，在 后期作為財(cái)務(wù)費(fèi)用進(jìn)行攤銷(xiāo)，稅法上不確認(rèn)"未確認(rèn)融資費(fèi)用"，計(jì)稅基礎(chǔ)為0，負(fù)債的賬面價(jià)值高于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異，應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債 2.5025萬(wàn)元。

　　借：所得稅費(fèi)用 2.5025萬(wàn)

　　貸：遞延所得稅負(fù)債 2.5025萬(wàn)

　　3. 確定未確認(rèn)融資費(fèi)用分?jǐn)偮省?/p>

　　根據(jù)租賃準(zhǔn)則，以租賃資產(chǎn)公允價(jià)值為入賬價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)重新計(jì)算分?jǐn)偮?。該分?jǐn)偮适鞘棺畹妥赓U付款額的現(xiàn)值等于租賃資產(chǎn)公允價(jià)值的折現(xiàn)率。本案例是以公允價(jià)值作為租賃資產(chǎn)的入賬價(jià)值的。

　　根據(jù)下列公式：租賃開(kāi)始日最低租賃付款的現(xiàn)值=租賃資產(chǎn)公允價(jià)值

　　當(dāng)r=7%時(shí)，15萬(wàn)元×3.3872+0.01萬(wàn)元×0.7629=508156.29元>50萬(wàn)元。

　　當(dāng)r=8%時(shí)，15萬(wàn)元×3.3121+0.01萬(wàn)元×0.7350=496888.5元<50萬(wàn)元。

　　由上面計(jì)算r(508156.29-500000)/(508156.29-496888.5)=(7%-r)/(7%-8%)

　　計(jì)算得出：r=7.72 則20××年12月31目支付第一期租金確認(rèn)的融資費(fèi)用=(60.01-10.01)×7.72 =3.86(萬(wàn)元)

　　賬務(wù)處理：

　　借：長(zhǎng)期應(yīng)付款——應(yīng)付融資租賃款 15萬(wàn)

　　貸：銀行存款 15萬(wàn)

　　借：財(cái)務(wù)費(fèi)用 3.86萬(wàn)

　　貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 3.86萬(wàn)

　　財(cái)稅差異：未確認(rèn)融資費(fèi)用的分?jǐn)傤~，稅法上不允許稅前扣除，應(yīng)轉(zhuǎn)回期初確認(rèn)的應(yīng)納稅的暫時(shí)性差異0.965(3.86×25%)萬(wàn)元。

　　借：遞延所得稅負(fù)債 0.965萬(wàn)

　　貸：所得稅費(fèi)用 0.965萬(wàn)

　　折舊額的納稅調(diào)整:

　　假設(shè)會(huì)計(jì)與稅法折舊年限均為4年，凈殘值為0，都采用直線(xiàn)法折舊，則會(huì)計(jì)上每年計(jì)提折舊 =50.1/4=12.525(萬(wàn)元)， 稅法每年計(jì)提折舊 =60.1/4=15.025(萬(wàn)元)，形成財(cái)稅差異為2.5萬(wàn)元，以上差異在未來(lái) 期間不可以轉(zhuǎn)回，不符合《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第 18號(hào)——所得稅》準(zhǔn)則關(guān)于暫時(shí)性差異的定義，所以將其視作永久性差 異，不進(jìn)行所得 稅的會(huì)計(jì)處理，而是在企業(yè)匯算清繳時(shí)，按照"調(diào)表不調(diào)賬"的原則進(jìn)行納稅調(diào)減處理。

　　這個(gè)稅會(huì)差異2.5萬(wàn)元填寫(xiě)在企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表的(A 類(lèi))的 15 行："減： 納稅調(diào)整減少額".

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